(Ce post reprend la première partie de mon intervention lors du webinaire du 2 mars 2023 à l’IFGE. Il a pu être modifié ou explicité sur quelques points et je tiens à remercier les participants pour leurs questions.)
L’intégration d’une comptabilité écologique et humaine soulève énormément d’intérêt et d’espoir chez beaucoup de chercheurs en comptabilité. Dans cette tribune limpide, Jacques Richard écrit notamment : “Il s’agit, comme dans certains arts martiaux, d’utiliser les armes de l’adversaire. L’idée est de traiter les capitaux naturels et humains exactement comme le capital financier”.
Le sous-texte de ces idées est le lien entre l’influence de la comptabilité financière dans la financiarisation de l’économie, depuis notamment les années 1980. Les références croissantes des cadres conceptuels comptables à la finance sont peu discutables (voir par exemple Zeff 1999) et son lien avec le poids également croissant des actionnaires crédibles (Zhang et Andrew 2014).
L’idée est dès lors d’espérer produire le même effet en concevant un capital écologique et humaine à préserver au même titre que le capital financier en s’appuyant sur une lecture des mutations du capitalisme comme le résultat de la recherche du profit, entendu comme l’accroissement du seul capital financier (Chiapello, 2007).
Ce que cette petite série de texte essaye de questionner n’est pas l’intérêt de ces démarches mais de questionner ce que la comptabilité a fait historiquement au système Terre. Questionner ce lien, c’est aussi penser les effets inattendus que les comptabilités environnementales pourraient produire demain. J’entendrais ici comptabilité comme soit la comptabilité financière, soit le contrôle de gestion, c’est-à-dire des opérations s’intégrant dans le triptyque catégoriser/évaluer/agréger au sens de Fabre (2019).
Ce premier texte essaie d’expliquer la rationalité d’une comptabilité sans capital et donc l’exclusion du système Terre dès son origine.
Suivre des échanges plutôt que le capital
Je voudrais ici revenir sur ce qui me semble être souvent ignoré : la notion de capital n’est pas au coeur des premières pratiques comptables. C’est l’échange que l’on enregistre et non le capital. De l’antiquité assyriologique (Chambon, 2016) à l’époque moderne (Gervais 2012), on ne manque pas de travaux historiques qui soulignent de façon convergente que l’on ne mesure pas un capital, mais bien des échanges. Dès son résumé, Gervais (2012) note ainsi que “les analyses weberienne ou en termes d’ Homo oeconomicus de ces activités complexes de crédit conduisent à des anachronismes”.
Ce que nous disent ces travaux est (de mon point de vue) la masse de sources qui témoignent d’un enregistrement comptable parcellaire et chronologique que l’on pourrait rapprocher intellectuellement d’un livre-journal. Pour autant, on retrouve dans les deux cas, aussi différents et distants soit-il, des façons d’agréger ces écritures. A propos de la rationalité de la comptabilité des grains, Chambon (2016) note : “il s’agit bien de raisonnements économiques fondés sur le calcul de l’actif et du passif, dont la différence permet d’obtenir le « solde » pour le bilan comptable”. Dans les comptabilités des négociants du XIXe siècle, si Gervais (2021), ce n’est pas un bilan “introuvable” que l’on retrouve mais des grands livres qui synthétisent les écritures du livre-journal. Dans chacun de ces deux cas, on procède à une agrégation, mais on ne trouve pas de trace de la catégorie de capital.
Sans avoir directement travaillé sur les documents, il me semble que ces états de synthèse ne s’apparentent pas à un bilan, mais plutôt à un grand-livre où l’on récapitule compte par compte les entrées et les sorties. Il me semble que ce que l’on n’y trouve pas est justement le compte de capital. Au fond, on ne fait pas la comptabilité d’une entité, mais d’opérations, ce qui amène Gervais (2020) à écrire que l’on calcule le bénéfice des opérations sur chaque opération. On retrouve ainsi une unité dans la pratique comptable correspondant au triptyque catégoriser/évaluer/agréger de Fabre (2019).
L’Ordonnance de 1673 et le capital
Pour appréhender la rationalité d’une comptabilité sans capital, l’Ordonnance de 1673 sur la comptabilité me semble être un texte important. C’est le premier texte qui porte des obligations comptables pour l’ensemble des commerçants en France, même si ces obligations seront peu mis en pratique (Lemarchand 1994). Plus intéressant, est la postérité de ce texte dans le Code de Commerce de 1807 (Labardin 2011), mais aussi dans d’autres droits européens comme à Bilbao dès le XVIIIe siècle (Hernandez-Esteve 1996) ou en Prusse dans les années 1790 (Hoffmann et Detzen 2013). La circulation napoléonienne des codes en Europe dans les années 1800 achèvera d’ancrer cette conception de la comptabilité dans de nombreux droits. Jusqu’à aujourd’hui, on retrouve dans le Code de Commerce une reformulation de cette ordonnance (article L123-12 du Code de Commerce).
Cette Ordonnance semble rendre obligatoire pour tous des règlements locaux déjà existant (Lemarchand, 1994). Voici ce qu’elle prévoit : outre une copie de lettre, il est exigé que “les livres journaux seront écrits d’ une mesme suite par ordre de date sans aucun blanc” (article 5). Ici, il s’agit clairement de la logique du livre-journal. L’article 8 fait ainsi obligation de tenir un inventaire ainsi présenté : “seront aussi tenus tous les marchands de faire, dans le mesme délay de six mois, inventaire sous leur seing de tous leurs effets mobiliers et immobiliers et de leurs debtes actives et passives, lequel sera recollé et renouvelé de deux ans en deux ans” (article 8). Gervais (2021) traduit cette obligation ainsi : “l’Ordonnance du Commerce de 1673 rendait ce bilan en principe obligatoire tous les deux ans”. Il me semble qu’outre le mot inventaire utilisé (et non bilan), on retrouve davantage l’idée d’un inventaire et l’absence surtout du capital.
De ces éléments, il me semble ressortir le fait que les comptabilités d’Ancien Régime (ou avant encore) n’inclut pas la notion de capital, ni dans le droit, ni dans les pratiques. Ce point est fondamental, car les comptabilités environnementales reposent sur l’idée d’un capital environnemental et humain à préserver. Il n’y a donc guère de surprise à ne pas voir l’idée de comptabilité environnementale.
A quoi sert la comptabilité si elle ne mesure pas le capital ?
Comme le note Lemarchand (1994), c’est d’abord la fonction “d’instrument de preuve” qui est recherchée. En cas de faillite, le livre-journal permet de reconstituer les opérations et donc de trouver les éventuels manques. L’interdiction des blancs et les sanctions très sévères associées aux comptabilités défectueuses confirment cette hypothèse.
Un deuxième objectif plus ambitieux est relevé par Lemarchand (1994), celui de se rendre compte à soi-même pour éviter les faillites : “l’ensemble des dispositions vise à obliger les marchands à mettre de l’ ordre dans leurs livres de commerce, dans le but de leur procurer une meilleure connaissance de leurs affaires et de leur éviter la faillite”. Cet objectif paraît correspondre à la tenue des grands-livres qui donnent une vue synthétique des opérations, compte par compte et ne semble en rien contradictoire avec les pratiques observées par Chambon (2016).
Gervais (2014) avance l’idée séduisante que le profit et les pertes n’importent pas car ils sont jugés trop incertains et c’est le seul suivi du crédit que la comptabilité vise à suivre. En creux, le lecteur se demandera peut-être avec étonnement si le capital n’a aucun intérêt dans cette configuration, ni la mesure de sa variation, le profit. Il me semble que, Marraud (2009) sur les bourgeoisies d’Ancien Régime, on retrouve suggéré une réponse à cette question : les commerces sont cédés de génération en génération et le capital n’est finalement que le prix d’achat ou de revente du fonds de commerce. La société Nau est dissoute en 1771 “en laissant un actif de 846 000 livres de créances à toucher et un passif de 689 000 livres à décaisser” (p.129). Le capital semble ainsi une différence, jamais nommée qui est un prix de transaction potentielle, ou du moins une base de discussion sur ce prix.
Pourquoi l’absence du capital est importante pour expliquer l’absence de comptabilité du système Terre ?
Définir la comptabilité d’avant la Révolution Industrielle comme une comptabilité d’échange (et non de capital), c’est la contenir à une fonction de sécurisation des échanges via la preuve en en faisant un outil de droit avant un outil d’optimisation économique. Dans l’échange, il n’est pas question de système Terre, mais simplement d’individus (voire de sociétés) défendant le recouvrement de leurs créances. J’ajouterai que l’idée qu’il existe un capital à préserver, au coeur des comptabilités environnementales, est impossible à retrouver.
L’Ordonnance de 1673, comme plus tard le Code de Commerce sont peu appliqués si l’on en croit les dossiers de faillite (Lemarchand 1994, Labardin 2011). Mais, comme le suggèrent plusieurs travaux (Soula 2009, Broch 2015), ce texte agit d’abord comme une menace pour les créanciers sur les faillis et au XIXe siècle comme un moyen pour les syndics de faillite de sanctionner des faillis de façon discrétionnaire (Labardin 2013). Dans cette rationalité-ci, nulle question de capital, mais bien une logique d’échange qui infuse dans le droit du capitalisme industriel via les Codes, alors qu’une autre comptabilité qui met au centre l’actionnaire apparaîtra.
Dernier élément instructif qui confirme la plasticité de la comptabilité, chère à Bernard Colasse (2012) : la comptabilité d’échange ne vise pas à rendre compte à l’actionnaire, mais d’abord aux créanciers et à la société. La comptabilité doit viser à garantir la justesse des demandes des parties prenantes.
Broch, J. (2015). Le parlement de Paris et la répression des banqueroutes frauduleuses aux xviie et xviiie siècles. Les Annales de droit, (9), 43-72.
Chambon, G. (2016). Écrire, compter, mesurer: comptabilité du grain dans le palais de Mari sur le Moyen Euphrate (xviiie siècle av. J.-C.). Archéologie de la comptabilité. Culture matérielle des pratiques comptables au Proche-Orient ancien. Comptabilités. Revue d’histoire des comptabilités, (8).
Colasse, B. (2012). Les fondements de la comptabilité. Repères.
Chiapello, E. (2007). Accounting and the birth of the notion of capitalism. Critical Perspectives on Accounting, 18(3), 263-296.
Fabre, A. (2019). Quantification comptable et limites du gouvernement à distance: le cas de la comptabilité dans les bagnes coloniaux de Guyane (1859-1873) (Doctoral dissertation, Université Paris sciences et lettres).
Gervais, P. (2012). Crédit et filières marchandes au XVIIIe siècle. Annales. histoire, sciences sociales (Vol. 67, No. 4, pp. 1011-1048). Cambridge University Press.
Gervais, P. (2020). From ‘pure Satisfaction and Curiosity’to the ‘particular gain or loss upon each article’: early modern philosophies of accounting in English accounting textbooks. Accounting History Review, 30(3), 263-289.
Gervais, P. (2021). Comptabilité et profit: comment saisir les pratiques comptables de l’époque Moderne. Comptabilités. Revue d’histoire des comptabilités, (14).
Hernández-Esteve, E. (1996). Merchants’ organizations and accounting regulation in eighteenth-century Spain: the ordinances of the Tribunal of Commerce of Bilbao. Accounting, Business & Financial History, 6(3), 277-299.
Hoffmann, S., & Detzen, D. (2013). The regulation of asset valuation in Germany. Accounting History, 18(3), 367-389.
Labardin, P. (2011). Accounting prescription and practice in nineteenth-century France. An analysis of bankruptcy cases. Accounting History Review, 21(3), 263-283.
Labardin, P. (2013). Accounting valuation in nineteenth-century French bankruptcies. Accounting History, 18(3), 391-414.
Lemarchand, Y. (1994). A propos des dispositions comptables de l’Ordonnance de 1673. Revue de droit comptable, 3, 17-37.
Marraud, M. (2009). De la ville à l’Etat. La bourgeoisie parisienne XVIIe XVIIIe siècles. Albin Michel.
Soula, M. (2009). La banqueroute frauduleuse en Languedoc au XVIII e siècle: entre négociation et répression. Revue historique de droit français et étranger, 427-446.
Walton, P. (1993). Company law and accounting in nineteenth-century Europe. European Accounting Review, 2(2), 286-291.
Zeff, S. A. (1999). The evolution of the conceptual framework for business enterprises in the United States. Accounting Historians Journal, 26(2), 89-131.
Zhang, Y., & Andrew, J. (2014). Financialisation and the conceptual framework. Critical perspectives on accounting, 25(1), 17-26.